Оптимизация налогообложения

Законное уменьшение налогов или налоговая оптимизация

В эту категорию входят способы, при которых определенный экономический эффект в виде уменьшения налоговых платежей достигается путем квалифицированной организации дел по исчислению и уплате налогов, что исключает или снижает случаи необоснованной переплаты налогов. По сути, это не уклонение от уплаты налогов, так как от уплаты, как таковой, налогоплательщик не уклоняется, а оптимизация налогов. (Вообще же образно говоря, проблему «как не платить налоги» давно необходимо перевести в иную плоскость «как налоги не переплачивать и как не платить штрафы»).

Иначе, действия по легальному уменьшению налоговых платежей называют минимизацией налогов.

Налоговая оптимизация, минимизация налогов (легальное уменьшение налогов) — это уменьшение размера налоговых обязательств посредством целенаправленных правомерных действий налогоплательщика, включающих в себя полное использование всех предоставленных законодательством льгот, налоговых освобождений и других законных приемов и способов.

Иначе говоря, это организация деятельности предприятия, при которой налоговые платежи сводятся к минимуму на законных основаниях, без нарушения норм налогового и уголовного законодательства. Данные способы с юридической точки зрения в отличие от первой категории не предполагают нарушения законных интересов бюджета.

Отсюда вытекает главное отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов. В данном случае налогоплательщик использует разрешенные или не запрещенные законодательством способы уменьшения налоговых платежей, то есть не нарушает законодательство. В связи с этим такие действия плательщика не составляют состав налогового преступления или правонарушения, и, следовательно, не влекут неблагоприятных последствий для налогоплательщика, таких как доначисление налогов, а также взыскания пени и налоговых санкций.

Предположим, предприятие в силу неопытности бухгалтера осуществляет за счет своей чистой прибыли какие-либо затраты, которые в соответствии с установленным порядком подлежат включению в расходы, учитываемые при исчислении прибыли, или предприятие не пользуется предоставленной льготой, использует повышенную ставку налога и т.д. Работа квалифицированных специалистов, привлеченных предприятием, устраняет вышеуказанные негативные моменты, что естественно приводит к снижению налоговых выплат в бюджет, но основания такого снижения абсолютно законны.

Отличие налоговой оптимизации от уклонения от уплаты налогов (криминального и некриминального) можно проиллюстрировать на следующем примере. Предприятие по расчетам бухгалтерии уплатило в бюджет 700 тыс. руб. Аудиторская фирма установила, что на самом деле, по результатам своей хозяйственной деятельности предприятие должно было уплатить в бюджет только 500 тыс. руб. и дало клиенту соответствующие рекомендации (налоговая оптимизация). Однако, если предприятию предоставлена та или иная методология, с помощью которой предприятие «вдруг» начнет платить 100 тыс. руб., то в этом случае мы имеем дело, в зависимости от квалификации, с криминальным, либо некриминальным уклонением от уплаты налогов.

В зависимости от периода времени, в котором осуществляется легальное уменьшение налогов, можно классифицировать налоговую оптимизацию на перспективную и текущую.

Перспективная (долгосрочная) налоговая оптимизация предполагает применение таких приемов и способов, которые уменьшают налоговое бремя налогоплательщика в процессе всей его деятельности. Перспективная налоговая оптимизация осуществляется в течение нескольких налоговых периодов и достигается, как правило, посредством правильной постановки на предприятии бухгалтерского и налогового учета, грамотного применения налоговых льгот и освобождений и др.

В то же время, текущая налоговая оптимизация предполагает применение некоторой совокупности методов, позволяющих снижать налоговое бремя для налогоплательщика в каждом конкретном случае в отдельно взятом налоговом периоде, например, при осуществлении той или иной операции путем выбора оптимальной формы сделки.

Комплексное и целенаправленное принятие налогоплательщиком мер, направленных на полное использование совокупности всех методов налоговой оптимизации (перспективная и текущая), составляет так называемое налоговое планирование.

Пределы налоговой оптимизации. Некоторые незаконные способы
уклонения от уплаты налогов (или как нельзя «оптимизировать»)

Под пределами налоговой оптимизации следует понимать границы дозволенного (не запрещенного) законодательством поведения или действий налогоплательщиков, направленных на снижение налоговых платежей. Пределы налоговой оптимизации, границы дозволенного поведения определяются действующим российским законодательством.

В соответствии со ст. 57 Конституции РФ каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы. Аналогичное положение закреплено и Налоговым кодексом РФ.

Исходя из легального определения налога (ст. 8 Налогового кодекса РФ) можно утверждать, что налог является формой безвозмездного изъятия части собственности хозяйствующего субъекта.

В соответствии со ст. 45 Конституции РФ каждый вправе защищать свои права и свободы всеми способами, не запрещенными законом. В ст. 35Конституции РФ указано, что каждый вправе иметь в собственности имущество; право частной собственности охраняется законом.

Иначе говоря, законодательство РФ признает право плательщика налогов (собственника денежных средств, полученных от осуществления определенной хозяйственной деятельности) на реализацию мер защиты права собственности, в том числе и на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств.

Однако, это право не безгранично. Как следует из ст. 45 Конституции РФ налогоплательщик имеет право только на те действия, которые не запрещены законодательством. Отсюда и вытекают основной предел налоговой оптимизации — налогоплательщик имеет право только на законные (не влекущие нарушения закона) методы уменьшения налоговых обязательств. В случае, если в результате действий налогоплательщика будет допущено нарушение действующего законодательства (нарушение пределов оптимизации), то такие действия в зависимости от характера должны квалифицироваться как налоговое правонарушение или преступление в сфере экономической деятельности.

Примеров нарушения пределов оптимизации (методов и способов уменьшения налоговых платежей, нарушающих законодательство) можно привести достаточно много.

1. Самый простой и распространенный, но в то же время, самый криминальный метод уклонения от уплаты налогов, — неоприходование выручки в целях сокрытия объекта налогообложения (объема реализации или внереализационного дохода). Уклонение от уплаты налогов путем неотражения выручки может осуществляться в нескольких формах:

— неоприходование наличных денежных средств, поступивших от покупателей в оплату товаров (работ, услуг). Может производиться путем неиспользования (неполного использования) контрольно-кассовых машин при расчетах с физическими лицами; неотражения наличных денежных средств, поступивших от юридических лиц (как правило, с нарушением предельного размера расчетов между юридическими лицами, установленного действующим законодательством) и т.д.;

— неотражение выручки, причитающейся налогоплательщику, но поступившей на расчетные счета в учреждениях банков других лиц (расчеты через третьих лиц);

— неотражение выручки, полученной безденежным путем (путем обмена продукцией, путем проведения зачета встречных однородных требований, путем получения векселя третьего лица и т.д.).

Все эти методы требуют ведения двойной бухгалтерии (внесения в бухгалтерские документы заведомо ложных данных о размерах объектов налогообложения).

Уменьшение налогов посредством данного метода в случае его выявления неминуемо влечет за собой применение к «налоговому оптимизатору» налоговых или уголовно-правовых санкций (в зависимости от размера ущерба, причиненного общественным интересам действиями налогоплательщиками). Так, в соответствии со ст. 199 Уголовного кодекса РФ уклонение от уплаты налогов, совершенное в крупном размере наказывается:

— штрафом в размере от 100.000 до 300.000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до двух лет;

— либо арестом на срок от четырех до шести месяцев;

— либо лишением свободы на срок до двух лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового.

При этом под крупным размером понимается сумма налогов (сборов), составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 500.000 рублей, при условии, что доля неуплаченных налогов (сборов) превышает 10 процентов подлежащих уплате сумм налогов (сборов), либо превышающая 1.500.000 рублей.

Иными словами, крупный размер будет признаваться в двух случаях:

— если сумма налогов составит более 500.000 рублей, и эта сумма будет превышать 10% от подлежащих уплате сумм налогов

— если сумма налогов превысит 1.500.000 рублей.

2. Производным от вышеуказанного метода уменьшения налогов является уклонение от уплаты налога посредством использования метода неоприходования поступивших товарно-материальных ценностей, поскольку сокрытие ТМЦ непосредственно, ведет к сокрытию выручки от его реализации.

Неоприходование товарно-материальных ценностей чаще всего используется для сокрытия объектов налогообложения по налогу на имущество. Как и в предыдущем случае, неотражение в бухгалтерском учете приобретенного имущества квалифицируется с точки зрения налогового и уголовного права как правонарушение или преступление соответственно, и наказывается вплоть до лишения свободы.

Уменьшение налогов с использованием указанных методов является непосредственным уклонением от уплаты налогов и легко выявляется контролирующими органами в ходе встречных налоговых проверок партнеров налогоплательщика и в ходе оперативно-розыскных мероприятий. Данные, полученные в ходе указанных проверок, будут являться доказательствами по уголовному делу или в арбитражном суде, и на их основе плательщик налогов может быть привлечен либо к уголовной ответственности, либо к налоговой ответственности.

Вместе с тем, необходимо отметить, что уголовному наказанию подлежат только умышленные действия налогоплательщика. То есть, уголовная ответственность для «налогового оптимизатора» может наступить только в том случае, если он осознавал противоправный характер своих действий (бездействия), желал либо сознательно допускал наступление вредных последствий таких действий (бездействия). Неумышленное сокрытие объекта налогообложения (в результате ошибки, заблуждения и т.д.) признается налоговым правонарушением и подлежит наказанию в соответствии с главой 16 части I Налогового кодекса РФ.

При квалификации действий налогоплательщика по уменьшению налогов путем неоприходования выручки или имущества, важным является также и такой факультативный признак субъективной стороны данных деяний как цель сокрытия выручки или имущества (объекта налогообложения). Если неотражение данного имущества преследовало иную цель (не сокрытие объекта и уклонение от уплаты налогов), то действия налогоплательщика образуют состав налогового правонарушения.

В качестве примера неосторожного неотражения полученного имущества, исключающего применение к налогоплательщику уголовно-правовых мер принуждения, можно рассмотреть осуществление операций по реализации транзитного товара.

Под поставкой товара транзитом подразумевается операция в рамках договоров купли-продажи (поставки) по приобретению товарной продукции одного предприятия (производителя) и отправка ее другому предприятию (потребителю) сразу без оприходования на склад организации. Особенностью данной операции является то, что отгружаемый товар, как правило, не нужен третьему предприятию, а поэтому он непосредственно отправляется в адрес иных субъектов.

Как правило, эта операция возникает в рамках проведения трехстороннего зачета задолженностей. Один из участников операции (производитель) отгружает в счет погашения собственной задолженности за товары перед третьим предприятием по его распоряжению в адрес его контрагента (потребителя). В результате у потребителя возникает задолженность перед третьим предприятием, а у третьего предприятия возникает встречная задолженность перед производителем. После получения третьим предприятием оплаты от потребителя вся операция оформляется трехсторонним актом взаимозачета. Однако в бухгалтерском учете предприятия отражается только реализация, возникшая из первоначальной задолженности производителя перед третьим предприятием за товар. Связано это с тем обстоятельством, что позиция третьего предприятия сводится к следующему:

«Мы не являемся собственниками транзитной продукции, поскольку мы ее не производим и не покупаем. Реализация для нас возникает лишь в отношении отгруженного производителю собственного товара, и по акту взаимозачета эту реализацию мы отражаем. Что же касается отгрузки производителем продукции в адрес наших контрагентов, то в данном случае это предприятие закрывает свой долг по взаимозачету. Денежные средства, поступившие на наш расчетный счет, являются нашей выручкой от реализации первоначального товара, а не транзитной продукции».

Однако, анализ документов, на основании которых производится рассматриваемая операция, говорит об обратном. Именно третье предприятие становится собственником продукции, поскольку именно оно является покупателем и именно оно распоряжается ею — поручает отгрузить ее в адрес своего контрагента.

В данной ситуации налицо сокрытие объекта налогообложения — оборота по реализации транзитной продукции.

3. Способов уменьшения налогов достаточно много, однако данные способы будут рассматриваться в качестве налоговой оптимизации только в случае их легальности, то есть в случае их полного соответствия налоговому законодательству. При этом необходимо учитывать, что незнание законов не освобождает от ответственности. Примеров методов оптимизации, выглядящих законными только на первый поверхностный взгляд, можно привести множество.

4. Достаточно легко выявляется и факт подмены видов продукции или факты незаконного использования налоговых льгот по объектам, не используемым по прямому назначению.

Например, в соответствии с подп. 1 п. 2 ст. 149 Налогового кодекса РФ налогом на добавленную стоимость не подлежит налогообложению реализация важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств, включая лекарства-субстанции, важнейших и жизненно необходимых изделий медицинского назначения, протезно-ортопедических изделий и важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники. Встречаются случаи, когда предприятия в целях оптимизации налогообложения под видом лекарственных средств реализуют алкогольную продукцию. Необходимо учитывать, что в соответствии Федеральным законом РФ «О лицензировании отдельных видов деятельности» от 8 августа 2001 г. N 128-ФЗ деятельность по распространению лекарственных средств(фармацевтическая деятельность) подлежит обязательному лицензированию. Кроме того, каждый вид лекарственных препаратов подлежит обязательной сертификации. В сертификате, в частности, указывается вид лекарственного препарата и размер сертифицируемой партии. Таким образом, реализовать партию алкоголя под видом лекарственных препаратов можно только использовав подлинный сертификат два раза или предоставив фальсифицированный документ. Как первое, так и второе выявляется в ходе документальной проверки налогоплательщика — при проведении проверок специалисты налоговых органов уделяют пристальное внимание соблюдению порядка лицензирования деятельности и сертификации продукции. Не исключена возможность и распространения оперативной информации о фактическом предмете деятельности предприятия. При этом необходимо учитывать, такая подмена объектов свидетельствует об умысле на сокрытие объекта налогообложения и может послужить основанием для возбуждения уголовного дела по ст. 199 Уголовного кодекса РФ «Уклонение от уплаты налогов».

5. Говоря о методах налоговой оптимизации, основанных на «оригинальном» применении закона и «хитрого» оформления договорных отношений, нельзя не рассмотреть методы снижения сумм налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

Логика оптимизаторов проста:

— в соответствии с п. 1 ч. 1 ст. 236 Налогового кодекса РФ объектом для начисления единого социального налога являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Таким образом, выплаты по договору купли-продажи единым социальным налогом не облагаются.

— в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФналогоплательщик имеет право на имущественный налоговый вычет в сумме от продажи имущества, принадлежащего ему на праве собственности, не превышающей 125 тыс. рублей. Следовательно, выплаты по договору купли-продажи в пределах указанной суммы не включаются в совокупный облагаемый доход физического лица.

Однако, в соответствии со ст. 454 Гражданского кодекса РФ объектом купли-продажи являются вещи. В соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса РФвещи, информация, имущественные права являются самостоятельными объектами гражданских прав.

Таким образом, в соответствии с гражданским законодательством информация не может выступать объектом купли-продажи, а является результатом оказания услуги. Следовательно, договор купли-продажи информации — это не что иное, как договор возмездного оказания информационных услуг, прямо предусмотренный ст. 236 Налогового кодекса РФ, вознаграждение по которому является объектом единого социального налога.

Аналогичный вывод можно сделать и в отношении налога на доходы физических лиц. Так как в подп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ речь идет об имуществе (вещи), суммы, выплаченные в оплату информационных услуг, не могут быть приняты к вычету.

Таким образом, оптимизация налогообложения путем заключения договора купли-продажи информации не может принести иного результата, кроме финансовых санкций как для предприятия (занижение базы для исчисления единого социального налога и неудержание налога на доходы физического лица), так и для физического лица — неполная уплаты суммы налога.

4 налоговые схемы по дроблению бизнеса для оптимизации налогов

4 налоговые схемы по дроблению бизнеса для оптимизации налогов

Понятие «дробление бизнеса» все чаще встречается в судебных актах, посвящённых спорам между налогоплательщиками и налоговыми органами. При этом, последние идут по пути того, что пытаются признать получение налоговой выгоды налогоплательщиком попыткой уйти от уплаты налогов.

Не всегда налоговым инспекциям удается доказать, что та или иная форма и схема ведения предпринимательской деятельности является формой дробления бизнеса, а равно формой уклонения от исполнения налоговых обязательств.

Ниже рассмотрим 4 наиболее часто используемые, по нашему мнению, схемы дробления бизнеса с комментариями в отношении их применения. В любом случае готовы оказать необходимую юридическую помощь заинтересованным лицам в рамках налоговой практики нашей юридической фирмы.

Схема 1. Использование взаимозависимых лиц – родственников.

Два предпринимателя ИП 1 и ИП 2, являясь родственниками, совместно ведут предпринимательскую деятельность, они — взаимозависимые лица согласно налоговому законодательству.

Совместная деятельность в данном случае означает следующее: основные бизнес-процессы ведутся через ИП 1 (все этапы производства продукции, контроль финансовых потоков, взаимодействие с контрагентами), ИП 2 используется для реализации продукции покупателям и, конечно же, для налоговой оптимизации.

При этом ИП 2 оформил генеральную доверенность на ИП 1, которая дает право на совершение различных действий. Фактически управление всем бизнесом, включая реализацию производимой продукции осуществляет ИП 1.

ИП 1 заключает с ИП 2, то есть «фактически с самим собой», договор займа, который в последующем исполняется за счет поступления денежных средств от покупателей, приобретающих продукцию у ИП 2. Получается, что весь денежный поток от реализованной продукции, произведенной ИП 1, поступает также ИП 1.

Чего стоит ждать от налогового органа: пристального внимания к деятельности, которая осуществляется предпринимателями – близкими родственниками; признание деятельности ИП 1 и ИП 2 совместной, целью которой является уклонение от уплаты налогов.

Как защищаться от нападок налогового органа: ссылаться на отсутствие доказательств работы в одном производственном процессе с использованием одного и того же персонала, на реальность и действительность заключенных между ИП 1 и ИП 2 договоров поставки, займа, на свидетельские показания контрагентов ИП 2, которые могут подтвердить факт общения и ведения переговоров не только с ИП 1, но и с ИП 2, на реализацию продукции не только производимой ИП 1, но и третьими лицами, а также на иные доказательства, подтверждающие ведение самостоятельной, «реальной» предпринимательской деятельности как ИП 1, так и ИП 2.

Результат: положительный.

Схема 2. Использование взаимозависимых лиц – директора компании.

Компания и директор компании, который входит в состав ее учредителей, ведут предпринимательскую деятельность в одном здании. Компания занимается оптовой торговлей, применяя ОСНО, а директор, зарегистрированный в качестве ИП, занимается розничной торговлей и применяет ЕНВД.

Чего стоит ждать от налогового органа: проверки контрагентов компании и директора, проверки факта реализации компанией товаров в розницу до регистрации директора в качестве ИП.

Как защищаться от нападок налогового органа: представить доказательства, подтверждающие самостоятельность деятельности директора – договоры с контрагентами, чеки, счета-фактуры, приказы, трудовые договоры и т.д.

Результат: положительный и положительный.

Схема 3. Использование взаимозависимых лиц для уменьшения показателя при применении ЕНВД.

Предприниматель в целях уменьшения ЕНВД разделяет торговый зал (тем самым уменьшает площадь торгового зала), в котором ведет свою деятельность, между взаимозависимыми лицами.

Чего стоит ждать от налогового органа: проверку взаимозависимых лиц, осуществляющих свою деятельность в том же торговом зале, включая проверку наличия у них движимого, недвижимого имущества, транспортных средств, договоров с контрагентами, сотрудников, руководителя, его участие в других бизнесах.

Как защищаться от нападок налогового органа: представлять доказательства осуществления взаимозависимыми лицами самостоятельной, отдельной деятельности, ссылаться на независимое кадровое обеспечение компании и взаимозависимых лиц, независимость контрагентов.

Результат: отрицательный (например, Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 14.04.2014 по делу А76-17479/2012).

Схема 4. Создание новой компании для сохранения возможности применения ЕНВД.

Компания 1 (К 1) ведет несколько видов деятельности. В отношении одного из них она применяет общий режим налогообложения, в отношении другого – режим ЕНВД. Далее в связи с увеличением численности сотрудников Компания 1 теряет возможность и дальше применять спецрежим в виде ЕНВД. Для сохранения возможности и дальше применять ЕНВД в отношении одного из видов деятельности, Компания 1 вместе с третьими лицами создает Компанию 2, которой передает деятельность, облагаемую ЕНВД, и переводит часть сотрудников. Налогоплательщиком ЕНВД становится вновь созданная Компания 2. Компания 2 в ходе ведения деятельности использует ресурсы Компании 1 в части использования помещений, нематериальных активов, отношений с контрагентами.

Чего стоит ждать от налогового органа: указание на то, что Компания 2 является формально выделившейся из Компании 1, обе компании ведут деятельность в качестве одного хозяйствующего субъекта (состав участников Компании 1 и Компании 2 преимущественно совпадает, компании используют одни и те же помещения для ведения деятельности, в компаниях управление осуществляет один и тот же исполнительный орган).

Как защищаться от нападок налогового органа: ссылаться на то, что в проверяемый период компании вели самостоятельные виды деятельности, не являющиеся частью единого производственного процесса; потребителями услуг являлись третьи лица, а не Компания 1 или ее участники, Компания 2 была создана вместе с другими лицами, доли которых в сумме превышают размер доли Компании 1, а значит, голос Компании 1 не является решающим при разрешении управленческих вопросов.

Результат: положительный.

Как видно из вышеописанных схем, предприниматели предпочитают уходить от уплаты налогов, занижать налогооблагаемую базу путем ведения деятельности через фиктивных лиц, которые были специально созданы в целях налоговой оптимизации. Также можно заметить, что компании стремятся разграничивать и обособлять разные бизнес-процессы (производство, сбыт) между самостоятельными юридическими лицами.

Предпринимателям, которые находятся в процессе противостояния с налоговым органом, можно посоветовать занимать активную позицию в доказывании «не фиктивности» своих контрагентов: ссылаться на реальность осуществляемой ими деятельности, представляя доказательства, подтверждающие наличие у них на праве собственности и (или) аренды (причем с вполне рыночной арендной платой) имущества, наличия независимых контрагентов, деловых связей, а также доказательства, подтверждающие ведение ими самостоятельного учета их доходов и расходов.

12 января 2015

Марина Сорокина, Елизавета Разина

Предлагаем своим клиентам наши юридические услуги по следующим направлениям:

1) сопровождение бизнеса;
2) защита интеллектуальной собственности;
3) ведение судебных споров;
4) корпоративная практика;
5) недвижимость;
6) налоговое право.

Рекомендуем почитать наш блог, посвященный юридическим и судебным кейсам (арбитражной практике), и ознакомиться с материалам в Разделе «Статьи».

Наша юридическая компания оказывает различные юридические услуги в разных городах России (в т.ч. Новосибирск, Томск, Омск, Барнаул, Красноярск, Кемерово, Новокузнецк, Иркутск, Чита, Владивосток, Москва, Санкт-Петербург, Екатеринбург, Нижний Новгород, Казань, Самара, Челябинск, Ростов-на-Дону, Уфа, Волгоград, Пермь, Воронеж, Саратов, Краснодар, Тольятти, Сочи).

Будем рады увидеть вас среди наших клиентов!

Смело звоните или пишите нам: